Regime dei contribuenti minimi: rettifica della detrazione IVA

Tutti i calcoli da effettuare per la rettifica della detrazione - tratto dal sito www.sistemafiscale.com.
del 28/01/08 - di Rossi Claudio

INTRODUZIONE

INTRODUZIONE
I contribuenti che dall’1/1/2008 aderiscono al nuovo regime dei contribuenti minimi, disciplinato dall’art. 1, commi 96-117, Legge 24/12/2007, n. 244 (Finanziaria 2008), sono tenuti ad operare la rettifica della detrazione IVA ai sensi dell’art. 19-bis2, DPR n. 633/72, al fine di restituire all’Erario l’IVA detratta a monte sull’acquisto di beni o servizi.
Per maggiori informazioni consultare il sito www.sistemafiscale.com
La rettifica si rende necessaria a causa del mutamento del regime IVA applicabile alle operazioni attive. I contribuenti minimi infatti pongono in essere operazioni fuori campo IVA a norma dell’art. 1, comma 100, Finanziaria 2008.

LA RETTIFICA PER MUTAMENTO DI REGIME

LA NORMA

Ai sensi dell’art. 19-bis2, comma 3, DPR n. 633/72 “se mutamenti nel regime fiscale delle operazioni attive, nel regime di detrazione dell'imposta sugli acquisti o nell'attività comportano la detrazione dell'imposta in misura diversa da quella già operata, la rettifica è eseguita limitatamente ai beni ed ai servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati e, per i beni ammortizzabili, è eseguita se non sono trascorsi quattro anni da quello della loro entrata in funzione”.

AMBITO OGGETTIVO
Ai sensi del citato comma 3, la rettifica della detrazione per mutamento di regime trova applicazione nelle seguenti ipotesi:
- cambiamenti nel regime fiscale delle operazioni attive;
- cambiamenti nel regime di detrazione dell’IVA;
- cambiamenti nell’attività esercitata;
che comportano un diritto alla detrazione dell’IVA diverso da quello operato in origine.
La rettifica della detrazione non trova applicazione nell’ipotesi in cui una determinata attività, originariamente esclusa dal campo di applicazione dell’IVA, diventi imponibile. Ne è un esempio il servizio di fognatura e depurazione gestito dagli enti locali che, dall’1/1/99, è diventato rilevante ai fini IVA.
In tal caso l’acquisto di beni e servizi effettuato dall’ente locale prima dell’1/1/99 è stato effettuato nell’ambito delle proprie finalità istituzionali, al di fuori del campo di applicazione dell’IVA, senza alcuna detrazione dell’imposta per mancanza della titolarità del relativo diritto (CM 17/5/2000, n. 98/E).


L’istituto della rettifica della detrazione non comporta infatti la nascita del diritto alla detrazione dell’IVA, originariamente escluso (si vedano in tal senso la Sentenza della Corte di Giustizia UE, causa C-97/90).

ESEMPI DI RETTIFICA AMMISSIBILE
- il contribuente aderisce o abbandona regimi speciali IVA aventi un diritto alla detrazione dell’imposta disciplinato da regole particolari (es. il regime dell’agricoltura di cui all’art. 34 o il regime delle attività di intrattenimento di cui all’art. 74)
- mutamenti o ampliamenti nell’attività esercitata (es. un banca, che pone in essere in prevalenza operazioni esenti, amplia la propria attività con l’aggiunta di operazioni soggette ad IVA, come la costruzione o la locazione di fabbricati)
- modifiche del regime di applicazione dell’IVA, con passaggio da un regime di esenzione ad un regime di imponibilità o viceversa (es. l’introduzione del regime di imponibilità per le cessioni di oro da investimento ai sensi della Legge 21/11/2000, n. 342)

Anche i contribuenti che aderiscono al regime dei minimi sono tenuti ad effettuare la rettifica della detrazione. Tali soggetti passano infatti da un regime che prevede l’applicazione dell’IVA ad un regime fuori campo IVA, per espressa previsione dell’art. 1, comma 100, Finanziaria 2008.

MODALITA’ OPERATIVE

TIPOLOGIE DI BENI E SERVIZI
Per procedere operativamente alla rettifica della detrazione IVA è necessario individuare in via preliminare i beni e i servizi, ancora presenti presso l’azienda alla data del 31/12/2007, interessati dalla stessa.
Si tratta nello specifico:
- dei beni non ammortizzabili e dei servizi non ancora ceduti o utilizzati alla data del 31/12/2007;
- dei beni ammortizzabili (compresi quelli immateriali) per i quali non sono ancora trascorsi 4 anni da quello della loro entrata in funzione (9 anni per i beni immobili).
I beni aventi un valore unitario non superiore ad € 516,46 e quelli con un coefficiente di ammortamento superiore al 25% sono considerati non ammortizzabili. Gli stessi non sono pertanto interessati dalla rettifica, in quanto si considerano implicitamente utilizzati nel primo esercizio di impiego (CM n. 73/E/2007).

BENI NON AMMORTIZZABILI E SERVIZI
Per i beni non ammortizzabili e per i servizi non ancora ceduti o utilizzati al 31/12/2007 la rettifica della detrazione interessa l’intero ammontare dell’IVA originariamente detratta.
Per determinare tale importo è necessario effettuare il raffronto, fino ad esaurimento, con le fatture di acquisto più recenti. I produttori agricoli devono determinare l’IVA relativa ai prodotti finiti applicando le relative percentuali di compensazione. Per i prodotti finiti e semilavorati l’importo va “ricostruito e convalidato attraverso prove documentali e criteri analitici di rilevazione contabile” (CM 24/12/97, n. 328/E).


BENI AMMORTIZZABILI
Relativamente ai beni ammortizzabili la rettifica viene effettuata per i quinti (o decimi nel caso di beni immobili) mancanti al compimento del quinquennio (o decennio) dalla loro entrata in funzione.
Se, ad esempio, viene acquistato un bene mobile nel 2007 con IVA detratta pari a 100, l’IVA da restituire all’Erario per effetto della rettifica sarà pari ad 80 (4/5 di 100 – mancano infatti ancora 4 anni alla fine del quinquennio dall’entrata in funzione del bene).
PROSPETTO RIEPILOGATIVO
Per documentare adeguatamente l’ammontare dell’IVA rettificata in occasione di eventuali controlli da parte dell’Amministrazione finanziaria, il contribuente deve predisporre apposito prospetto indicante per categorie omogenee:
- la quantità;
- e il valore;
dei beni facenti parte del patrimonio aziendale.

BENI FACENTI PARTE DEL PATRIMONIO AZIENDALE AL 31/12/2007(documentazione ai sensi dell’art. 19-bis2, comma 3, DPR n. 633/72 e dell’art. 1, commi 96-117, Legge 24/12/2007, n. 244)
Ditta …………………………………………………………..
Sede a …………………………………………………………..
Città …………………………………………………………..
Partita IVA …………………………………………………………..
Tipologia Quantità Valore

VERSAMENTO
Il versamento dell’IVA che deriva dalla rettifica può essere effettuato:
- in unica soluzione;
- ovvero in 5 rate costanti annuali senza applicazione di interessi.
La prima o unica rata va versata entro il termine di versamento del saldo IVA relativo all’anno precedente a quello di prima applicazione del regime – saldo IVA 2007 per coloro che applicano il nuovo regime a partire dal 2008. E’ comunque possibile la compensazione con il mod. F24.

DICHIARAZIONE IVA 2008
L’ammontare della rettifica della detrazione effettuata a seguito dell’adesione al regime dei contribuenti minimi va evidenziata a rigo VA45 della dichiarazione IVA 2008.

L’importo indicato a rigo VA45, campo 2, non deve essere compreso nel rigo VG70.

FATTURE CON IVA AD ESIGIBILITA’ DIFFERITA
Nella dichiarazione IVA relativa all’ultimo anno di applicazione del regime ordinario (quindi nella dichiarazione relativa al 2007 se si aderisce al nuovo regime dal 2008) è necessario tener conto delle operazioni ad esigibilità differita e di quelle per le quali non si è ancora verificata l’esigibilità dell’imposta.
Quindi, ad esempio, qualora nel 2007 sia stata emessa una fattura verso un ente pubblico con IVA ad esigibilità differita pari ad € 1.000, tale importo sarà incluso nella dichiarazione IVA 2008 (relativa al 2007) e versato con il relativo saldo.

ESEMPI DI CALCOLO

FATTISPECIE e RETTIFICA IVA
Acquisto di un personal computer (costo € 1.000) nel 2006; IVA detratta: € 200.
L’IVA da restituire all’Erario è pari ad € 120, ovvero 3/5 di € 200. All’1/1/2008, data di ingresso nel regime dei minimi, mancano infatti ancora 3 anni al compimento del quinquennio dall’entrata in funzione del cespite.Questa modalità di calcolo si applica a prescindere dall’aliquota di ammortamento del bene.

Acquisto di una stampante (costo € 400) nel 2007; IVA detratta: € 80.
Non è necessario effettuare alcuna rettifica della detrazione. Si tratta infatti di un bene mobile di valore unitario non superiore ad € 516,46, considerato alla stregua di un bene non ammortizzabile, completamente utilizzato nell’esercizio di entrata in funzione.

Acquisto di un impianto avente coefficiente di ammortamento del 12% (costo € 5.000) nel 2003; IVA detratta: € 1.000.
All’1/1/2008 sono già trascorsi 4 anni da quello di entrata in funzione del cespite. Non è pertanto necessario effettuare la rettifica della detrazione.

In data 1/10/2007 è stato pagato l’importo di € 600 (IVA detratta: € 120) per utenze elettriche relative al periodo 1/10/2007–31/3/2008. Si tratta di un servizio in parte non ancora utilizzato al 31/12/2007. Nello specifico la parte ancora da utilizzare è pari ad € 300 (600 X 3/6; per semplicità si sono conteggiati i mesi al posto dei giorni), la cui IVA (€ 60) va restituita attraverso la rettifica della detrazione.

In data 31/3/2008 verrà pagato l’importo di € 500 per utenze telefoniche relative al periodo 1/10/2007–31/3/2008.
Anche se concettualmente sarebbe forse più corretto calcolare il costo del servizio relativo al periodo 1/10/2007-31/12/2007 ed ammettere in detrazione l’IVA corrispondente, si ritiene che tale comportamento non sia possibile.L’art. 19-bis2, comma 3, DPR n. 633/72, prevede infatti che la rettifica della detrazione per mutamento di regime si applica qualora vi siano dei cambiamenti (ad esempio nel regime IVA delle operazioni attive) che “comportano la detrazione dell’imposta in misura diversa da quella già operata”. E’ chiaro che l’esempio considerato non rientra in tale fattispecie.

Nel 2007 è stato acquistato un brevetto industriale di € 2.000; la quota ammortamento stanziata per il 2007 è pari ad € 1.000.
Si tratta dell’acquisto di un bene immateriale per il quale l’art. 103, TUIR, prevede un’aliquota massima di ammortamento del 50%.Il contribuente ha dedotto nel 2007 una quota di € 1.000 (pari al 50% del costo). Trattandosi di un bene immateriale con coefficiente di ammortamento superiore al 50%, la rettifica della detrazione IVA non dovrebbe trovare applicazione.

Merci in rimanenza al 31/12/2007 per € 10.000
L’IVA relativa alle merci in rimanenza va determinata utilizzando come riferimento le fatture di acquisto più recenti, fino a totale esaurimento. La rettifica della detrazione riguarda l’intero ammontare dell’IVA.

Acquisto di un bene strumentale (costo € 5.000) nel 2007; IVA totale: € 1.000; IVA detratta: € 500 (si tratta di un bene con detraibilità IVA limitata).
L’IVA da restituire all’Erario è pari ad € 400, ovvero 4/5 di € 500, ovvero dell’IVA effettivamente detratta per via della detraibilità IVA limitata.

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